Vấn đề chi phí nhân công trong doanh nghiệp xây dựng

Chi phí nhân công là một trong những khoản mục chi phí chính và chiếm tỷ trọng lớn trong hoạt động xây dựng. Chi phí này liên quan tới khá nhiều quy định như các quy định tại Bộ luật lao động, quy định về bảo hiểm xã hội, quy định về thuế thu nhập cá nhân.

1. Các nội dung kế toán nhân công cần nắm rõ:

Để làm tốt được các công việc liên quan đến chi phí nhân công trong doanh nghiệp xây dựng, yêu cầu kế toán cần nắm vững một số nội dung sau:

• Các nội dung Hợp đồng lao động đã ký kết với người lao động cần quan tâm như:

+ Loại hợp đồng lao động: Xác định thời hạn (thời hạn, thời điểm kết thúc hợp đồng) hoặc Không xác định thời hạn;

+ Quyền lợi của người lao động: Mức lương và các khoản phụ cấp, thu nhập và quyền lợi khác. Việc chi tiết mức lương, các khoản phụ cấp, thu nhập khác có ý nghĩa rất quan trọng trong việc xác định thuế TNCN và tính đóng BHXH;

+ Trách nhiệm của người lao động;

+ Hình thức trả lương, trả công cho người lao động: trả lương trực tiếp theo thời gian, theo sản phẩm hoặc theo hình thức khoán (khoán khối lượng, khoán sản phẩm cuối cùng, khoán quỹ lương).

• Quy định của Bộ luật lao động: các loại hợp đồng lao động, quy định về tiền lương tối thiểu đối với lao động, quy định về số giờ làm thêm giờ tối đa… mà doanh nghiệp phải tuân thủ. 
• Quy định về thuế thu nhập cá nhân: 

+ Các khoản thu nhập chịu thuế và thu nhập không chịu thuế;

+ Giảm trừ các khoản đóng bảo hiểm, đóng góp từ thiện, khuyến học, nhân đạo và quỹ hưu trí tự nguyện;

+ Mức giảm trừ gia cảnh: Hiện nay mức giảm trừ gia cảnh đối với bản thân người nộp thuế là 11 triệu/tháng và đối với mỗi người phụ thuộc là 4,4 triệu đồng/tháng. Đăng ký giảm trừ gia cảnh cho người lao động theo quy định về thuế TNCN. 

• Quy định về bảo hiểm xã hội: 

+ Những đối tượng thuộc diện đóng BHXH bắt buộc;

+ Tiền lương đóng BHXH, các khoản phụ cấp tính đóng BHXH và các khoản thu nhập không tính đóng BHXH;

+ Mức đóng BHXH: Hiện nay mức đóng là 32% trên mức lương đóng BHXH (người sử dụng lao động đóng 21,5%; người lao động đóng 10,5%).

2. Hạch toán chi phí nhân công trực tiếp:

Tài khoản hạch toán là TK 622 – Chi phí nhân công trực tiếp (trường hợp doanh nghiệp vận dụng chế độ kế toán ban hành theo Thông tư 200/2014/TT-BTC)

2.1. Nguyên tắc kế toán TK 622

a) Tài khoản này dùng để phản ánh chi phí nhân công trực tiếp tham gia vào hoạt động sản xuất, kinh doanh trong các ngành công nghiệp, xây lắp, nông, lâm, ngư nghiệp, dịch vụ (giao thông vận tải, bưu chính viễn thông, du lịch, khách sạn, tư vấn,…).

 Đối với doanh nghiệp xây lắp, chi phí nhân công trực tiếp bao gồm tiền lương, tiền công phải trả cho công nhân trực tiếp thực hiện khối lượng công việc xây dựng. Công nhân phục vụ hoạt động xây dựng bao gồm cả lực lượng công nhân vận chuyển, bốc dỡ vật liệu trong phạm vi mặt bằng thi công, công nhân chuẩn bị và kết thúc thu dọn hiện trường thi công. Các khoản chi phí này tính cho cả công nhân thuộc danh sách quản lý của doanh nghiệp và cả lao động thuê ngoài theo từng loại công việc. 

b) Không hạch toán vào tài khoản này những khoản phải trả về tiền lương, tiền công và các khoản phụ cấp… cho nhân viên quản lý thi công tại các tổ, đội xây dựng ở công trường xây dựng, nhân viên trực tiếp điều khiển xe, máy thi công, phục vụ máy thi công, nhân viên quản lý, nhân viên của bộ máy quản lý doanh nghiệp, nhân viên bán hàng.

c) Riêng đối với hoạt động xây lắp, không hạch toán vào tài khoản này khoản trích bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn, bảo hiểm thất nghiệp tính trên quỹ lương phải trả công nhân trực tiếp của hoạt động xây lắp, điều khiển máy thi công, phục vụ máy thi công, nhân viên phân xưởng (hạch toán vào chi phí sản xuất chung).

d) Tài khoản 622 phải mở chi tiết theo đối tượng tập hợp chi phí sản xuất, kinh doanh, tức là trực tiếp cho từng công trình, hạng mục công trình trên cơ sở các chứng từ gốc về lao động tiền lương. Trường hợp không thể tổ chức hạch toán trực tiếp chi phí nhân công trực tiếp cho từng công trình, hạng mục công trình thì kế toán phân bổ chi phí nhân công trực tiếp cho các đối tượng theo tiêu thức phù hợp.

đ) Phần chi phí nhân công trực tiếp vượt trên mức bình thường không được tính vào chi phí hoạt động xây dựng và giá thành sản phẩm, dịch vụ mà phải kết chuyển ngay vào tài khoản 632 “Giá vốn hàng bán”.

2.2. Kết cấu và nội dung phản ánh của tài khoản 622 – Chi phí nhân công trực tiếp

Tài khoản 622 không có số dư cuối kỳ.

2.3. Phương pháp kế toán một số giao dịch kinh tế chủ yếu

a) Căn cứ vào Bảng phân bổ tiền lương, ghi nhận số tiền lương, tiền công và các khoản khác phải trả cho nhân công xây dựng trực tiếp sản xuất sản phẩm, thực hiện dịch vụ, ghi:

Nợ TK 622 – Chi phí nhân công trực tiếp

Có TK 334 – Phải trả người lao động.

b) Khi trích trước tiền lương nghỉ phép của công nhân sản xuất, ghi:

Nợ TK 622 – Chi phí nhân công trực tiếp

Có TK 335 – Chi phí phải trả

c) Khi công nhân sản xuất thực tế nghỉ phép, kế toán phản ánh số phải trả về tiền lương nghỉ phép của công nhân sản xuất, ghi:

Nợ TK 335 – Chi phí phải trả

Có TK 334 – Phải trả người lao động.

d) Cuối kỳ kế toán, tính phân bổ và kết chuyển chi phí nhân công trực tiếp vào bên Nợ TK 154 hoặc bên Nợ TK 631 theo đối tượng tập hợp chi phí, ghi:

Nợ TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang, hoặc

Nợ TK 631 – Giá thành sản xuất (phương pháp kiểm kê định kỳ)

Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bán (phần chi phí nhân công vượt trên mức bình thường)

Có TK 622 – Chi phí nhân công trực tiếp.

e, Trường hợp tạm ứng chi phí nhân công để thực hiện giá trị khoán xây dựng nội bộ (với đơn vị nhận khoán không tổ chức hạch toán kế toán riêng):

e1, Khi tạm ứng:

Nợ TK 141 (chi tiết cho đối tượng nhận khoán)

Có TK 111, 112

e2, Khi quyết toán tạm ứng về chi phí nhân công cho giá trị khối lượng xây dựng đã hoàn thành, bàn giao và được duyệt:

Nợ TK 622 – Chi phí nhân công trực tiếp

Có TK 141 (chi tiết cho đối tượng nhận khoán) 

f, Trường hợp ký hợp đồng giao khoán về nhân công thi công (hợp đồng ký kết với nhà thầu phụ, cá nhân kinh doanh, cá nhân không kinh doanh, kế toán tại doanh nghiệp xây dựng ghi:

Nợ TK 622 – Chi phí nhân công trực tiếp

Nợ TK 133 (nếu có) – Thuế giá trị gia tăng được khấu trừ

Có TK 331 – Phải trả cho người bán

3. Phương thức phân bổ/kết chuyển chi phí nhân công cho công trình hoàn thành theo giai đoạn:

Với các doanh nghiệp xây dựng, về cơ bản kế toán phải theo dõi sát sao tình hình chi phí thực tế phát sinh và quản trị gắn với chi phí dự toán. 

Theo VAS 15 – Hợp đồng xây dựng, doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng được ghi nhận theo hai trường hợp sau:

Vì đặc điểm hoạt động xây dựng thường được thực hiện trong thời gian dài nên nhiều công trình, dự án xây dựng thường tiến hành nghiệm thu hoàn thành theo giai đoạn trước khi tiến hành nghiệm thu hoàn thành bàn giao toàn bộ công trình. Chính vì vậy, kế toán xây dựng cần thực hiện phân bổ/kết chuyển chi phí nhân công cho phù hợp với tiến độ hoàn thành công trình. Ngoài ra, căn cứ vào các trường hợp ghi nhận doanh thu và chi phí theo quy định của VAS 15, có thể thấy, việc ghi nhận chi phí xây dựng phát sinh (trong đó có chi phí nhân công) còn cung cấp cơ sở để đánh giá và xác định phần công việc/tiến độ hoàn thành công trình:

Đoạn 30 – VAS 15: “Phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng làm cơ sở xác định doanh thu có thể được xác định bằng nhiều cách khác nhau. Doanh nghiệp cần sử dụng phương pháp tính toán thích hợp để xác định phần công việc đã hoàn thành. Tuỳ thuộc vào bản chất của hợp đồng xây dựng, doanh nghiệp lựa chọn áp dụng một trong ba (3) phương pháp sau để xác định phần công việc hoàn thành:

(a) Tỷ lệ phần trăm (%) giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự toán của hợp đồng;

(b) Đánh giá phần công việc đã hoàn thành; hoặc

(c) Tỷ lệ phần trăm (%) giữa khối lượng xây lắp đã hoàn thành so với tổng khối lượng xây lắp phải hoàn thành của hợp đồng.”

Đoạn 31 – VAS 15: “Khi phần công việc đã hoàn thành được xác định bằng phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự toán của hợp đồng, thì những chi phí liên quan tới phần công việc đã hoàn thành sẽ được tính vào chi phí cho tới thời điểm đó. Những chi phí không được tính vào phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng có thể là:

(a) Chi phí của hợp đồng xây dựng liên quan tới các hoạt động trong tương lai của hợp đồng như: Chi phí nguyên vật liệu đã được chuyển tới địa điểm xây dựng hoặc được dành ra cho việc sử dụng trong hợp đồng nhưng chưa được lắp đặt, chưa sử dụng trong quá trình thực hiện hợp đồng, trừ trường hợp những nguyên vật liệu đó được chế tạo đặc biệt cho hợp đồng;

(b) Các khoản tạm ứng cho nhà thầu phụ trước khi công việc của hợp đồng phụ được hoàn thành.” 

Hai phương thức phân bổ/kết chuyển thường được thực hiện như sau:

(*) Phương thức chi phí giai đoạn:

Để thực hiện được phương thức này, yêu cầu kế toán cần theo dõi chi tiết về chi phí nhân công phát sinh cụ thể từng giai đoạn. Việc theo dõi chi tiết này đòi hỏi kế toán phải bám sát tiến độ thi công tại công trình, thực hiện ghi chép số ngày công lao động của từng nhân công theo các công việc cụ thể.

Ví dụ 1:

Tháng 6/2022 kế toán có bảng công chi tiết của đội thi công số 1 là 360 ngày công; trong đó có 210 ngày công thực hiện công việc của phần móng công trình; 90 ngày công thực hiện công việc của đổ bê tông khung dầm tầng 1; 60 ngày công thực hiện công việc xây từng tầng 1 (có chi tiết cho từng lao động).

Như vậy nếu nghiệm thu hoàn thành giai đoạn móng công trình thì kế toán sẽ tính toán và phân bổ/kết chuyển chi phí nhân công tương ứng với phần móng như đã theo dõi chi tiết trên (210 ngày công). Chi phí nhân công thực tế phát sinh cho 210 ngày công được hạch toán trên tài khoản 622, ghi doanh nghiệp xây dựng (nhà thầu) ghi nhận doanh thu tương ứng với khối lượng công trình được nghiệm thu với chủ đầu tư, phần chi phí này sẽ được kết chuyển sang tài khoản 632 theo nguyên tắc phù hợp. 

(*) Phương thức chi phí nhân công theo dự toán:

Đây là phương thức được nhiều kế toán xây dựng thực hiện và số liệu chi phí nhân công thực hiện phân bổ/kết chuyển cũng có độ chính xác rất cao.

Để thực hiện được phương thức này, kế toán cần nắm bắt được các nội dung sau:

– Tổng chi phí nhân công toàn bộ công trình/dự án theo dự toán hoặc theo gói thầu thi công mà doanh nghiệp thực hiện

– Chi phí nhân công hoặc tỷ lệ chi phí nhân công từng giai đoạn nghiệm thu theo hợp đồng giao thầu thi công và dự toán công trình.

Từ đó, kế toán tính toán và tiến hành phân bổ/kết chuyển chi phí nhân công cho phù hợp với từng giai đoạn nghiệm thu hoàn thành của công trình.

Ví dụ 2:

Hợp đồng xây dựng trường học 3 tầng được chia thành 4 lần nghiệm thu gồm:

– Lần nghiệm thu 1: Nghiệm thu sau khi hoàn thành công tác móng công trình (bao gồm cả đổ giằng móng)

– Lần nghiệm thu 2: Hoàn thành việc đổ bê tông khung dầm, sàn mái toàn bộ nhà

– Lần nghiệm thu 3: Hoàn thành công tác xây trát toàn bộ nhà

– Lần nghiệm thu 4: Hoàn thành toàn bộ công việc hoàn thiện (sơn, lắp cửa, thiết bị điện nước, vệ sinh).

Căn cứ vào các lần nghiệm thu đã thỏa thuận tại hợp đồng xây dựng, kế toán lập bảng  tính toán phân bổ/kết chuyển chi phí nhân công như sau:

Theo số liệu bảng tính toán này, khi tiến hành nghiệm thu công trình theo từng giai đoạn, kế toán tạm tính phân bổ số chi phí nhân công thực hiện từng giai đoạn tương ứng với chi phí nhân công theo dự toán (số liệu phân bổ tạm tính không vượt quá số liệu dự toán).

Điểm khác nhau căn bản của hai hình thức này là việc tính theo số tuyệt đối (hình thức chi phí giai đoạn) và tính theo số tương đối (hình thức chi phí nhân công theo dự toán).

Hình thức chi phí giai đoạn được sử dụng khi kế toán theo dõi chi tiết về chi phí nhân công phát sinh cụ thể từng giai đoạn. Số liệu về chi phí nhân công là chính xác theo giai đoạn thi công. Các công trình có quy mô vừa và nhỏ, địa điểm thi công tập trung, các giai đoạn thi công được phân chia rõ ràng thì có thể sử dụng hình thức này.

Hình thức chi phí nhân công theo dự toán thường được sử dụng đối với các công trình có quy mô vừa và lớn, nhiều giai đoạn thi công, có một số giai đoạn thi công cùng thực hiện đồng thời hoặc một tổ đội nhân công có thể được phân công cùng lúc làm nhiều bước công việc.